Подходы к определению существенности в процессе планирования

Целью статьи является оценка подходов к определению существенности аудита с помощью методов статистики и эконометрики при планировании аудиторской проверки.

Планирование — процесс, позволяющий с наименьшими трудовыми затратами наиболее рационально выполнять аудит и одновременно снижать риск необнаружения существующих ошибок в финансовой отчетности клиента.

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита» аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Аудиторы должны тщательно планировать свою деятельность по трем основным причинам: это дает им возможность получить достаточное количество свидетельств о положении дел клиента, позволяет удержать в разумных пределах затраты на аудит и дает возможность избежать недоразумений с клиентом.

Планирование аудита включает в себя ряд основных этапов:

В процессе проверки аудиторская организация обязана оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском.

Согласно федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности №4 «Существенность в аудите» аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатка средств по отдельным счетам бухгалтерского учета групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту, далее называемые базовыми показателями бухгалтерской отчетности.

Обоснованный выбор базовых показателей является важнейшим этапом в определении существенности. В качестве базовых показателей должны быть рассмотрены наиболее значительные составляющие финансовой (бухгалтерской) отчетности клиента.

Между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется следующая зависимость:

В том случае, когда по ходу аудиторской проверки аудитор принимает решение об использовании более низких значений уровня существенности, он обязан принять меры по снижению аудиторского риска, для чего следует уточнить значение риска средств контроля и риска необнаружения. Для этого необходимо:

В данном случае под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь с большой степенью вероятности не сможет принимать адекватные управленческие решения.

При определении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее информативные показатели отчетности субъекта сервисной деятельности, подлежащего аудиту. Данные показатели являются базовыми показателями бухгалтерской отчетности.

Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок определения уровня существенности, оформить документально и применять постоянно. Для аудиторских фирм такой документ должен быть утвержден решением исполнительного органа аудиторской фирмы.

Основанием для изменения системы базовых показателей и порядка определения уровня существенности являются:

Аудиторские организации должны исчислять уровень существенности как определенную долю таких базовых показателей, как числовые значения счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. Значение уровня существенности для конкретной аудиторской проверки должно быть определено на этапе планирования и зафиксировано в плане аудита.

Пример определения уровня существенности субъекта сервисной деятельности представлен в таблице 1.

Таблица 1

Значения уровня существенности

По итогам отчетного года определяются базовые показатели (графа 1 и графа 2 в денежных единицах отчетности конкретного субъекта конкретного отчетного периода). На основании базовых показателей определяется доля в процентах (графа 3) и результат (графа 4).

Анализ значений уровня существенности проводится с помощью оценки размаха вариации показателей В том случае, если размах вариации значительный, следует отбросить показатели, значения которых сильно отклоняются в большую или меньшую сторону.

Затем определяется среднее значение базовых показателей:

где математическое ожидание

— доля конкретного базового показателя;

n — число базовых показателей.

Данная величина является единым показателем уровня существенности.

По мнению авторов, для определения показателя уровня существенности могут быть использованы и другие взаимодополняющие алгоритмы расчета.

Анализ показывает, что размах вариации R = Хmax - Хmin = 30 – 5 = 25 находится в допустимых пределах размерности показателей. Уровень существенности составляет

Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Определение существенности должно производиться аудиторами на стадии разработки общего плана и программы аудита, так как уровень существенности влияет на объем предстоящей работы и формирование выводов при составлении аудиторского заключения.

Так как стоимостная оценка не отражает точности существенности, последняя представляет собой относительную величину сравнения показателей.

В качестве базы сравнения показателей при определении существенности могут быть рассмотрены отдельные группы показателей: статьи баланса, показатели бухгалтерской отчетности, в частности данные отчета о прибылях и убытках, данные по счетам бухгалтерского учета. Также в качестве базы для определения уровня существенности могут быть рассмотрены несколько групп показателей одновременно.

Примерный набор показателей приведен в таблице 2.

Таблица 2

Базовые показатели для определения уровня существенности

В практике аудита в качестве базовых уровней существенности используются комбинационные методы для отбора показателей баланса и отчета о прибылях и убытках:

Для определения уровня существенности рассмотрим комбинированный набор базовых показателей отчетности для предприятий в таблицах 3 и 4.

Таблица 3

Определение уровня существенности на основе базовых показателей баланса предприятия, ден. ед.

Таблица 4

Определение уровня существенности на основе базовых показателей отчета о прибылях и убытках, ден. ед.

Для построения модели существенности используется множественная регрессия в виде уравнения со значимыми коэффициентами:

Значение коэффициента детерминации =0,99 показывает, что регрессия факторов Х объясняет 99% вариации Y1. Значение Fкритерия = 134362,18 свидетельствует об адекватности модели.

Таким образом, при увеличении оборотных и внеоборотных активов на 1% уровень существенности по группе предприятий возрастет в среднем на 0,51% и 0,52% соответственно.

Модель существенности по данным таблицы 4 представлена в виде уравнения регрессии следующего вида:

при =0,93 Fкритерий = 2562,18

При увеличении балансовой прибыли на 1% уровень существенности повысится в среднем по группе предприятий на 0,96%.

Экспертный (пользовательский) подход предполагает формирование набора информативных комплексных показателей существенности двадцати предприятий (n = 20) для определения единого уровня существенности (см. табл. 5).

Таблица 5

Определение уровня существенности на основе базовых показателей, ден. ед.

На следующем этапе на основе данных таблицы 5 представлена модель единого показателя уровня существенности. Уравнение регрессии со значимыми коэффициентами имеет вид:

при =0,99 Fкритерий=22252,18.

Возрастание выручки как базового показателя существенности на 1% приводит к увеличению единого показателя существенности по группе предприятий в среднем на 0,99%.

Прогнозные (модельные значения) по показателям существенности представлены в таблице 6.

Таблица 6

Для моделирования зависимости значения единого показателя существенности от показателя существенности по балансу и показателя существенности по отчету о прибылях и убытках рассмотрим модель множественной регрессии следующего вида:

при =0,92 Fкритерий=2251,2

Повышение уровня существенности по данным отчета о прибылях и убытках на 1% приводит к повышению единого показателя существенности по группе предприятий в среднем на 0,96%.

Таким образом, наиболее точным подходом для определения уровня существенности при планировании аудиторской проверки является расчет существенности на основе показателя выручки по данным отчета о прибылях и убытках. В качестве дополнительного может быть использован подход на основе расчета существенности по показателям внеоборотных и оборотных активов баланса.

В международной практике аудита понятию существенности соответствует понятие материальности. В настоящее время этот термин достаточно широко используется. Материальность служит критерием, на основании которого можно судить о влиянии искажений на финансовую отчетность. Расчет материальности ведется в зависимости от критического компонента, принятого за основу. В основу выбора критического компонента положена максимальная вариация показателей финансового состояния экономического субъекта. Для количественной оценки вариации используются абсолютные и относительные показатели. Наиболее информативным является коэффициент вариации следующего вида:

где — стандартное отклонение;

— среднее значение показателя в совокупности.

Для корректности расчета материальности необходимо выбрать единственный критический компонент. При этом необходимо учитывать отраслевую специфику предприятия.

В условиях рыночной экономики для крупных публичных компаний, акции которых обращаются на рынке ценных бумаг, материальность определяется в пределах интервала от 5% до 10% выбранного критерия. Как правило, это чистая прибыль по итогам отчетного года. Для средних и мелких непубличных компаний используются несколько интервалов критерия материальности:

— 2% оборотных активов или уставного капитала;

— 10% чистой прибыли отчетного периода;

— 0,5%—3% выручки от реализации.

Материальность определяется с учетом «скользящей шкалы» определенного корректирующего фактора, который исчисляется статистическими методами на основе закона равномерного распределения.

Распределение зависимости материальности и выручки с учетом корректирующего фактора иллюстрируется графиком на рисунке 1.

Рис.1. Зависимость материальности и скорректированной выручки

Функция распределения равномерного закона задается соотношениями:

Основными числовыми характеристиками равномерного закона являются медиана, дисперсия, асимметрия, эксцесс.

С учетом подтверждающего международного опыта определения материальности можно предположить, что наиболее точным подходом для определения уровня существенности аудиторской проверки мелких и средних компаний в России является расчет на основе показателя выручки.

Отдельные номера журналов Вы можете купить на сайте www.5B.ru
Оформление подписки на журнал: http://dis.ru/e-store/subscription/